Экономическая модель расчета дифференцированного налога на добычу полезных ископаемых для нефтедобывающих предприятий

 

Ахпателов Э.А.Потеряев А.Г. (ГП ХМАО НАЦ РН им. В.И.Шпильмана)

До 2002 года существовало три налога, с помощью которых изымалась часть горной ренты – ставки ВМСБ, роялти и акциз. Использование ВИНКами трансфертных цен приводило к тому, что налоговая база по оборотным налогам (ВМСБ и роялти) сильно занижалась и данная система была не способна изымать сверхдоходы компаний. В 2002 году эти три налога были заменены налогом на добычу полезных ископаемых (НДПИ).

Этот налог вызвал неоднозначную реакцию специалистов. Отмечаются два его недостатка. Первый состоит в том, что он, в отличие от роялти, не дифференцирован, взимается по единой ставке как с низкорентабельных, так и со сверхэффективных месторождений. Плоская шкала этого налога, с одной стороны, не стимулирует разработку высокозатратных залежей, а с другой, – не регулирует получение государством сверхдоходов с высокорентабельных залежей. Обе эти важнейшие функции у него отсутствуют. Второй недостаток заключается в том, что он рассчитывается по специфической ставке, привязанной к экспортным ценам. Но не вся нефть идет на экспорт, около половины ее реализуется внутри страны, а цены внутреннего рынка значительно ниже мировых, и средняя цена всей добытой нефти получается также ниже мировой. В этой ситуации разные компании поставлены в неравные условия. Выигрывает та, у которой доля экспорта выше.

В условиях рыночной экономики горная рента существует в форме дифференциальной, абсолютной и монопольной.

Еще в 80-х годах прошлого столетия в плане проведения экономической реформы, инициированной А.Н.Косыгиным, была предпринята попытка создания методики дифференцирования рентных платежей в природопользовании. Одной из особенностей этой методики была разработка так называемых «полярных рентных платежей», т.е. собственно платежей, призванных изымать сверхнормативные доходы и рентные дотации для низкорентабельных и убыточных горнодобывающих предприятий (Матвеев Ю.Ф., Субботин М.А. Рентный подход в недропользовании. НИА-Природа.- М.- 2003.). Рентные платежи и дотации должны были быть дифференцированы по предприятиям в зависимости от природных, технологических условий разработки, качества полезных ископаемых и других факторов, которые объективно обусловливали себестоимость продукции и доходы (убытки) горнодобывающих предприятий. К сожалению, в то время, когда государство выступало как недропользователь и как недровладелец, оно же изымало полностью сверхнормативную прибыль или дотировало убыточные производства, введение рентных полярных платежей было признано ненужным и бесполезным. Но нужно признать, что идея была хорошая: посредством этих платежей и дотаций устанавливались бы экономические барьеры против выборочной отработки месторождений, нарушения норм и правил их эксплуатации.

В принципе дифференциации налога на добычу можно достичь двумя основными способами. Первый – модифицировать ныне действующую формулу расчета величины НДПИ в зависимости от цены нефти на мировом рынке, добавив к ней корректирующие коэффициенты, которые отражают те или иные горно-геологические, инфраструктурные или иные условия эксплуатации месторождения. Многие специалисты, выступающие за такой способ, в качестве основных корректирующих параметров называют:

  • продуктивность залежи (дебиты);
  • стадию разработки месторождения или выработанность запасов;
  • степень сложности геологического строения (глубина, нарушенность, неоднородность коллектора, коэффициент нефтеизвлечения и др.);
  • степень развития производственной инфраструктуры;
  • качество полезного ископаемого.

При разработке такой модели возникают большие трудности, в частности, необходимо подобрать и проверить пределы изменения каждого коэффициента, найти удельный вес каждого из них, а также исследовать, как они будут работать все вместе, чтобы не получился неожиданный или абсурдный результат.

Второй способ – создать чисто экономическую модель, положив в основу ее построения ограниченное число чисто экономических показателей. Ниже предлагается модель, построенная именно по этому принципу – исчислять НДПИ не от цены производимого продукта, как это делается сейчас, а от дохода недропользователя, получаемого им при реализации нефти, добытой на данном объекте (залежь, лицензионный участок).

Последнее положение особенно важно, поскольку величина дохода отражает соотношение цены и затрат на производство и реализацию продукции, а затраты определяются горно-геологическими, природно-географическими, экономическими и другими условиями разработки полезного ископаемого, т.е. как раз теми условиями, которые и учитываются при определении дифференцированной горной ренты.

Текущий доход — это доход, получаемый недропользователем до уплаты налогов, сборов, платежей. Он определяется как разность между выручкой (ценой) и затратами (удельными затратами) на добычу и реализацию нефти, включая транспортировку продукции с данного лицензионного участка:

Д = Ц – Зн – Тр     (1)

где Д — текущий доход, руб/т;

Ц — средневзвешенная цена, руб/т;

Зн- удельные затраты на добычу нефти, руб/т;

Тр - удельные затраты на реализацию (транспорт), руб/т.

Текущий доход подлежит разделу между недропользователем и государством. Первому часть текущего дохода достается в виде чистой прибыли, другая часть дохода взимается государством в виде налогов, сборов, платежей.

НДПИ как рентный доход должен взиматься с тех лицензионных участков, где добыча нефти рентабельна. В данном случае под рентабельностью понимается такой финансовый результат, при котором доля чистой прибыли в текущем доходе не меньше некоторой установленной нормы. Та часть текущего дохода, которая остается после вычета всех налогов (кроме НДПИ) и нормированной чистой прибыли, и будет являться НДПИ.

При таком подходе базой для исчисления чистой прибыли и НДПИ является текущий доход и, следовательно, НДПИ не будет оборотным налогом, т.к. этим налогом будет облагаться не выручка, а доход.

Для нормирования чистой прибыли используем такое понятие, как порог налогового изъятия, который представляет собой некоторую фиксированную долю текущего дохода, идущую на уплату налогов. Сумма всех налогов, включая НДПИ, при рентабельном производстве не должна превышать данный порог.

Обозначим через N порог налогового изъятия.

Тогда ограничивается и величина чистой прибыли (Пч).

Пч = (1-N) Д,     (2)

т.е. в нашем примере чистая прибыль компании будет не более (1-N) от текущего дохода.

Подчеркнем еще раз, что правило порога налогового изъятия действует только при рентабельном производстве, когда выручка от реализации нефти превышает сумму издержек, налогов и нормированную чистую прибыль. При низкорентабельном или убыточном производстве сверхприбыли или рентного сверхдохода нет, поэтому такое производство не должно облагаться НДПИ.

Далее, согласно упомянутому выше определению, что текущий доход подлежит разделу, можно записать:

Д = Пч + ΣН,     (3)

ΣН — сумма всех налогов, сборов, платежей, взимаемая государством в бюджеты всех уровней и фонды, руб/т.

В формуле (3) сумму налогов (ΣН) можно представить в виде трех слагаемых:

ΣН = Нп + Нпр + НДПИ,     (4)

здесь Нп - сумма условно постоянных налогов. Сюда входят: НДС, экспортная пошлина, налог на имущество, единый социальный налог, местные налоги, ренталс (регулярные платежи за поиск и разведку), экологический налог и ресурсные платежи (за землю, воду, лес и пр.), руб/т;

Нпр - налог на прибыль, руб/т;

НДПИ – налог на добычу полезных ископаемых, руб/т.

Теперь формулу (3) можно записать в виде:

Д = Пч + Нп + Нпр + НДПИ,     (5)

откуда НДПИ = Д – Нп – Пч - Нпр     (6)

Поскольку налог на прибыль и чистая прибыль соотносится как:

(7)
(7)

где n — ставка налога на прибыль в общей прибыли предприятия, то выражение (6) можно представить в виде:

(8)
(8)

или после преобразования:

(9)
(9)

Последнее выражение для исчисления НДПИ применяется только для рентабельных объектов разработки, т.е. когда выполняется следующее неравенство (условие):

(10)
(10)

Таким образом, методика расчета чистой прибыли предприятия и начисления НДПИ, формализовано заключается в следующем.

Если объект разработки является низкорентабельным, т.е. согласно условию (10)

(11)
(11)

то чистая прибыль предприятия рассчитывается по формуле:

(12)
(12)

и налог на добычу не начисляется: НДПИ=0.

Для рентабельных объектов разработки, т.е. когда выполняется условие (10), чистая прибыль рассчитывается по формуле (2), а НДПИ начисляется согласно (9).

С целью усиления налоговой нагрузки на сверхдоход в рамках предложенного подхода можно использовать второй (альтернативный) вариант налогообложения, содержание которого заключается в следующем: если рентабельность добычи нефти превышает определенную норму, то часть сверхдохода изымается в пользу государства в виде НДПИ.

Для определенности отметим, что под рентабельностью объекта разработки понимается отношение чистой прибыли предприятия (Пч), приведенной к одной тонне нефти, к удельным затратам на добычу нефти (Зн).

Второй вариант модели налогообложения формализовано можно представить следующим образом.

Обозначим через R – норму рентабельности объекта разработки, сверх которой часть дохода (сверхдохода) изымается в виде НДПИ.

Тогда к низкорентабельным относятся такие объекты разработки, для которых выполняется условие:

(13)
(13)

При выполнении условия (13) доход предприятия не облагается налогом на добычу полезных ископаемых (НДПИ=0), а чистая прибыль рассчитывается так же, как и в первом варианте согласно формуле (12), а именно:

(12)
(12)

Заметим, что максимально возможная величина чистой прибыли для низкорентабельных объектов разработки достигается при обращении условия (13) в равенство, т.е.

(14)
(14)

Тогда , согласно формуле расчета чистой прибыли для низкорентабельных объектов (12), получим:

(15)
(15)

где max ПЧН - максимально возможная чистая прибыль для низкорентабельных объектов разработки, руб/т.

Для высокорентабельных объектов разработки, т.е. когда условие (13) не выполняется и, следовательно:

(16)
(16)

чистая прибыль предприятия ограничивается порогом налогового изъятия сверхдохода и рассчитывается по формуле:

(17)
(17)

где N – порог налогового изъятия сверхдохода, в долях единиц.

Выражение (17) означает, что весь дополнительный доход (сверхдоход) от добычи нефти для высокорентабельных объектов разработки (первый сомножитель второго слагаемого правой части равенства) делится между государством и предприятием согласно порогу налогового изъятия сверхдохода: Nсд - доля государства и соответственно (1-Nсд) – доля предприятия в сверхдоходе.

После преобразования выражения (17) и согласно (15), получим:

(18)
(18)

Сверхдоход или НДПИ (для данного варианта налогообложения НДПИ интерпретируется как налог на сверхдоход) согласно (6) и с учетом (7) и (18) рассчитывается по следующей формуле:

(19)
(19)

Для иллюстрации обоих вариантов предложенного подхода рассмотрим следующий пример, данные которого близки к фактическим для месторождений Ханты-Мансийского автономного округа за 2002 год:

  • средневзвешенная цена нефти (Ц) равна 3167.4 руб/т;
  • удельные затраты на реализацию (транспорт) нефти (Тр) – 256.5 руб/т;
  • сумма условно-постоянных налогов (Нп) – 556.1 руб/т.
  • ставка налога на прибыль (n) – 0.24.

Для определенности примем, что:

  • порог налогового изъятия (N) – 0.65;
  • пороговое значение нормы рентабельности (R) — выше которого объект разработки относится к высокоэффективным, – 0.192;
  • порог налогового изъятия сверхдохода (Nсд) – 0.65.

Согласно формализованному описанию обоих вариантов, подставляя в соответствующие формулы и выражения значения параметров иллюстрационного примера, получим следующее.

Убыточными и нерентабельными для обоих вариантов являются все те объекты разработки, удельные затраты которых не меньше 2354.8 руб/т.

Для первого варианта налогообложения

К низкорентабельным объектам разработки относятся такие, удельные затраты которых находятся в следующих пределах: от 2354.8 руб/т до 1880.08 руб/т.

При этом чистая прибыль изменяется линейно в пределах от 0 до 360.79 руб/т;

рентабельность добычи нефти изменяется в интервале от 0 до 19.2%

Рентабельными объектами разработки являются такие, удельные затраты которых удовлетворяют следующему условию: ЗН < 1880.08 руб/т.

Чистая прибыль, начиная от 360.79 руб/т, возрастает линейно с ростом дохода (уменьшением удельных затрат) пропорционально коэффициенту (1-N)=0.35; также линейно, начиная с нуля, с ростом дохода возрастает НДПИ пропорционально


На рис.1 показан график зависимости чистой прибыли предприятия и НДПИ от дохода от добычи нефти, который для условий иллюстрационного примера возрастает соответственно (в равной мере) уменьшению удельных затрат.

Рис.1. Дифференцированный налог на добычу полезных ископаемых на основе нормы порогового изъятия дохода (N-0.65)
Рис.1. Дифференцированный налог на добычу полезных ископаемых на основе нормы порогового изъятия дохода (N-0.65)

Для второго варианта налогообложения

К низкорентабельным объектам разработки относятся такие, удельные затраты которых находятся в следующих пределах: от 2354.8 руб./т до 1880.08 руб./т

При этом чистая прибыль изменяется линейно в пределах от 0 до 360.79 руб./т;

рентабельность добычи нефти изменяется в интервале от 0 до 19.2%.

Рентабельными объектами разработки являются такие, удельные затраты которых удовлетворяют следующему условию: ЗН < 1880.08 руб./т.

Чистая прибыль, начиная от 360.79 руб./т, возрастает линейно с ростом дохода (уменьшением удельных затрат), но значительно меньше, чем для первого варианта налогообложения, поскольку темп роста НДПИ выше. Для второго варианта налогообложения график зависимости чистой прибыли предприятия и НДПИ от дохода показан на рис.2.

Рис.2. Дифференцированный налог на добычу полезных ископаемых на основе нормы порогового изъятия сверхдохода (Nсд-0.65; R-0.19)
Рис.2. Дифференцированный налог на добычу полезных ископаемых на основе нормы порогового изъятия сверхдохода (Nсд-0.65; R-0.19)

Сравнивая оба варианта, отметим, что первый проще в части схемы начисления и, соответственно, расчета чистой прибыли предприятия и НДПИ, однако второй вариант более эффективен в части изъятия сверхдоходов.

Предлагаемая методика определения и расчета НДПИ по сравнению с ныне действующим методом начисления налога на добычу полезных ископаемых имеет, на наш взгляд, следующие преимущества:

  • разные по своей рентабельности объекты разработки в разной степени облагаются НДПИ. Его величина, например, для эксплуатируемых месторождений ХМАО может варьировать от 0 до суммы, в несколько раз превышающей действующий сейчас налог на добычу;
  • создает щадящую налоговую нагрузку для убыточных и низкорентабельных объектов разработки. Расчеты показывают, что применение предлагаемой методики позволит рентабельно разрабатывать многие убыточные при действующем налоговом режиме месторождения;
  • в то же время предлагаемый метод позволяет изымать с помощью дифференцированного НДПИ и налога на сверхдоход большую часть текущего дохода, по сравнению с существующим порядком начисления этого налога, с высокоэффективных объектов, где формируется сверхприбыль;
  • в предлагаемом виде НДПИ является прогрессивным налогом: чем больше формируется текущий доход, тем выше величина НДПИ. Это свойство сохраняется и в отношении недропользователя – чем выше доход (за счет сокращения издержек, конъюнктуры рынка), тем больше и его чистая прибыль в абсолютном значении.

В заключении необходимо отметить те обязательные условия, без которых невозможна реализация данной модели дифференцированного налогообложения:

  • отдельный бухучет затрат и расходов по каждому лицензионному участку;
  • прозрачность и доступность для проверок бухгалтерской, финансовой и налоговой отчетности нефтедобывающих компаний.

Внедрение в практику предлагаемой методики начисления НДПИ могло бы решить еще одну проблему.

При вступлении России во Всемирную Торговую организацию (ВТО), вероятнее всего, придется отменить экспортную пошлину на нефть. В этом случае бюджет страны потеряет существенную долю налоговых поступлений, восполнить которую ныне действующая налоговая система не в состоянии. Чтобы компенсировать эти потери, придется вводить какой-то новый налог или реформировать налоговый кодекс.

Из этой ситуации есть, как нам представляется, очень простой выход – отменить экспортную пошлину на нефть, а ее ставку перенести, т.е. добавить к НДПИ. Предлагаемая нами методика позволяет это делать автоматически, поскольку при такой операции текущий доход (Д) не меняется, следовательно, не меняется и нормированная чистая прибыль недропользователя и налог на прибыль. За счет отмены пошлины уменьшится только сумма так называемых постоянных налогов (Нп), в которую входила эта пошлина. А так как эта сумма в итоговой формуле (9) вычитается, то меньшая ее величина автоматически увеличивает величину НДПИ.

Что же касается низкорентабельных участков, то здесь результат будет несколько другим. С отменой пошлины они могут перейти в разряд рентабельных, чистая прибыль компании возрастет до нормированной доли от текущего дохода и с них будет начисляться НДПИ, хотя и в несколько меньшем размере, чем величина отмененной пошлины.

Значительная часть убыточных месторождений с отменой экспортной пошлины перейдет в разряд рентабельных, вернее, низкорентабельных. На таких месторождениях потери от отмены пошлины частично могут быть компенсированы сбором налога на прибыль.

В общем случае, с введением дифференцированного налога на основе предлагаемого подхода, величина суммарного налога на добычу полезных ископаемых и налога на сверхдоход зависит от величины порога налогового изъятия (N), либо нормы рентабельности (R) и порога налогового изъятия сверхдохода (Nсд), что позволяет государству с помощью этих параметров осуществлять как фискальную, так и регулирующую (стимулирующую) функции в зависимости от состояния минерально-сырьевой базы и экономической ситуации, в том числе конъюнктуры рынка нефти.

47